在CPA考试中，《会计》相对来说是一门综合性比较强，并且存在一定难度的科目，根据历年考情，《会计》科目考点变动不大，下面深空网整理了教材各重要章节内容，助力大家提高备考效率。《会计》教材重要章节金融资产、长投、资产减值、所得税(每年必考)、企业合并、合并财务报表(每年必考)。财务报告等章节既是重点也是难点，所以再制定学习计划时要注意会计科目时间上的倾斜。需要注意的是第一章节是全书的基础章节，对于学习后面的知识有帮助，但是考试分值不高。另外第三章存货，第四章固定资产，第五章无形资产这几章节也是基础，对于后面的学习都有帮助。基础章节：主要是前八章这些章节虽然基础，但是因为是重点章节学习的基础，所以不能忽视。初入手学习这些章节，也是在培养对会计的感觉。会计科目虽然内容多，但是各章节都有一定的逻辑存在，可以把整个知识系统串接起来，在学习会计时，通过思考一个完整的企业交易业务就可以将注会几个科目串联起来，不仅学习效果会更好，对以后实务的操作也大有好处。《会计》与各科目关联度1、会计是基础和审计的联系比较大审计对于企业内部控制的考虑，涉及到了企业内部信息流转，这个流程本身是需要会计知识做基础的;另外审计中的调整报表的分录实际上就是在会计分录基础上，把涉及到的调整科目换成了最终的报表项目。无论是基本的审计理论还是审计实务都是和会计知识紧密相关的，会计和审计虽然都是难度比较大的科目，但是在一起学习可以相互促进，花费的时间要少于单独学习两门的时间。2、会计和税法各种税金的计算，直接关系到会计“应付税金”这科目的总金额，同时还关系到各个费用、所得税、主营业务成本、主营业务成本税金及附加、递延税款等一系列科目的总金额。所得税是贯穿会计全书的一根主线，不管是公允价值计量的资产，还是收入确认一章，还是长期股权投资，还是日后调整事项、还是或有事项等章节，递延所得税的考察一直是个重点，也是贯穿起来的一个主线。所以学习会计的时候学习税法是个不错的选择，对于整体把握会计教材帮助都是很大的。3、经济法和税法这两者之前的共同点就是同属于经济法范畴，但税法不属于注会经济法范畴，税法考虑的是实体如何征税，经济法考虑的是法律关系，研究的是不同的方面和层次，虽然说关系不大，但是这两科好在都比较简单。
资产、负债的计税基础及暂时性差异 一、计税基础 计税基础教材上没有明确的定义，因此造成了很多人不理解，实际上计税基础可以通俗地理解为按照税法规定资产未来期间可以税前扣除的金额和负债未来期间不可以税前扣除的金额。 （一）资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 显然，资产的计税基础是税法允许未来抵税的资产价值，也就是未来不需要纳税的资产价值，即现在不能税前列支抵扣的金额，也是现在需要纳税的资产价值。 通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。计算公式如下： 资产的计税基础＝未来期间可税前扣除的金额＝资产成本－本期及以前期间已税前扣除的金额 例如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在本期及以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。 （二）负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 显然，负债的计税基础是税法规定未来不可以税前扣除的负债价值，也就是未来需要纳税的负债价值，即现在不需要纳税的负债价值，也就是现在可以税前列支抵扣的金额。 通常情况下，短期借款、应付票据、应付账款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些情况下，负债的确认（如自费用中提取的负债）可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。计算公式如下： 负债的计税基础＝负债的账面价值－未来期间可税前扣除的金额 （三）资产负债表中部分资产项目计税基础的确定 1.固定资产 初始确认，取得时固定资产的入账价值一般等于计税基础。 后续计量：账面价值＝实际成本－累计折旧（会计）－减值准备 计税基础＝实际成本－累计折旧（税收） 产生差异的原因： ①折旧方法：会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，包括可以采取加速折旧方法；税法除某些按照规定可以加速折旧的情况外，基本上可以税前扣除的是按照直线法计提的折旧。 ②折旧年限：会计准则根据固定资产的性质和使用情况合理确定；税法对每一类固定资产的折旧年限作出了规定。 ③计提减值准备：会计准则下固定资产可以计提固定资产减值准备，计提后固定资产账面价值下降；税法规定按照会计准则规定计提的资产减值准备在资产发生实质性损失前不允许税前扣除。 2.无形资产 （1）初始确认时： ①除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照税法规定确定的成本之间一般不存在差异。 ②对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则规定有关内部研究开发活动区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计人当期损益，开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法通常情况下，企业自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础(说明通常情况下，企业自行开发的无形资产，在初始确认时账面价值等于计税基础)。企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。如该无形资产的确认不是产生于合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。 （2）后续计量： ①使用寿命不确定的无形资产：账面价值＝实际成本－减值准备 计税基础＝实际成本－累计摊销（税收） ②使用寿命的无形资产：账面价值＝实际成本－累计摊销（会计）－减值准备 计税基础＝实际成本－累计摊销（税收） 3.以公允价值计量的金融资产 （1）交易性金融资产等 会计准则规定：对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。 税法规定：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额，由此得出有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。 （2）可供出售金融资产 会计准则规定：持有期间期末按照公允价值计量，公允价值的变动计入所有者权益，同时调整可供出售金融资产的账面价值。 税法规定：持有期间的公允价值变动计税时不予考虑，其计税基础不变，仍等于原取得成本。 注：①可供出售金融资产账面价值和计税基础不同，产生的暂时性差异确认递延所得税时，应该计入所有者权益，即相关的所得税影响不包括在所得税费用中。②可供出售金融资产会计准则规定可以计提减值准备，而税法上不认可减值准备的计提，计税基础不因计提减值准备而发生变化。 4.长期股权投资 会计准则规定区别对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等分别采用成本法及权益法进行核算。 税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。因此，税法中对于长期股权投资并没有权益法的概念。 长期股权投资取得后，如果按照会计准则规定采用权益法核算，则一般情况下在持有过程中随着应享有被投资单位净资产份额的变化，其帐面价值与计税基础会产生差异，该差异主要源于以下三种情况： （1）初始投资成本的调整：会计准则规定权益法下当初始投资成本＜按比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时，借记“长期股权投资——成本”，贷记“营业外收入”，而税法规定并不要求对其成本进行调整，计税基础维持原取得成本不变，其帐面价值与计税基础会产生差异。 （2）投资损益的确认：会计准则规定权益法下持有投资期间在被投资单位实现净利润或发生净损失时，投资企业按照持股比例计算应享有的部分，一方面应调整长期股权投资的帐面价值，同时确认为各期损益，而计税基础保持不变。按照税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即作为投资企业，其在未来期间自被投资单位分得有关现金股利或利润时，该部分现金股利或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额对未来期间不会产生计税影响。 （3）应享有被投资单位其他权益的变化：会计准则规定权益法核算的长期股权投资，除确认应享有被投资单位的净损益外，对于应享有被投资单位的其他权益变化，借记“长期股权投资——其他权益变动”，贷记“资本公积——其他资本公积”，但计税基础保持不变。 【例题1·计算及会计处理题】A公司于20×7年1月2日以6 000万元取得B公司30％的有表决权股份，拟长期持有并能够对B公司施加重大影响，该项长期股权投资采用权益法核算。投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为18 000万元（假定取得投资时B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。B公司20×7年实现净利润2 300万元，为发生影响权益变动的其他交易或事项。A公司及B公司均为居民企业，适用的所得税税率均为25%，双方采用的会计政策及会计期间相同。税法规定，居民企业之间的股息红利免税。 要求：确定长期股权投资的计税基础并编制相关的会计分录。 【答案】会计处理： 借：长期股权投资 6 000 贷：银行存款 6 000 因该项长期股权投资的初始投资成本（6 000万元）大于按照持股比例计算应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额（5 400万元），其初始投资成本无须调整。 确认投资损益： 借：长期股权投资——损益调整 690（2300×30%） 贷：投资收益 690 该项长期股权投资的计税基础如下：①取得时成本为6 000万元；②期末因税法中没有权益法的概念，对于应享有被投资单位的净损益不影响长期股权投资的计税基础，其于20×7年12月31日的计税基础仍为6 000万元。 5.投资性房地产 （1）成本模式下，会计准则和税法产生差异的原因和固定资产、无形资产类似，比如折旧方法、折旧年限、计提减值准备等原因导致账面价值和计税基础存在差异。 （2）公允价值模式下： 会计准则期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益； 税法规定该类资产在持有期间因公允价值变动产生的损益，不应计入应纳税所得额，计税基础等于取得时的历史成本扣除按税法规定计提的累计折旧（摊销）。在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。 6.存货 会计准则：账面价值＝成本－存货跌价准备 税法：计税基础＝成本 7.持有至到期投资 （1）如果持有期间计提了减值准备，与固定资产、无形资产等类似，会产生暂时性差异。 （2）如果持有期间未计提减值准备： ①国债投资，因会计准则和税法计算收益的口径不同，期末会计上按实际利率确认的利息收入，税法上不计入当期应纳税所得额，因此计税时应做纳税调整，但不产生暂时性差异。 ②公司债券投资，按税法规定，企业对持有至到期投资采用实际利率法确认的利息收入，计入当期应纳税所得税额，所以既不需要做纳税调整，也不会产生暂时性差异。 （四）资产负债表中部分负债项目计税基础的确定 1.预计负债 （1）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债 ①按照或有事项准则规定，企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期即应确认为费用，同时确认预计负债。 ②如果税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础＝账面价值－未来期间可税前扣除的金额之间，如有关的支出实际发生时可全部税前扣除，其计税基础为0； 如果税法规定对于费用支出按照权责发生制原则确定税前扣除时点（即税法和会计准则一致） ，所形成负债的计税基础等于账面价值。 （2）其他事项确认的预计负债 企业按照或有事项准则规定确认预计负债，税法应按照税法规定的计税原则确定其计税基础（题目中会给出税法规定）。 某些情况下，因有些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，账面价值等于计税基础。 2.预收账款 （1）如果税法规定的收入确认时点与会计准则规定相同： 会计准则：企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。 税法：税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。 （2）如果税法规定的收入确认时点与会计规定不同： 会计准则：不符合收入确认条件，作为负债反映。 税法：按照税法规定应计入当期纳税所得，未来期间可全额税前扣除，则计税基础＝0 3.应付职工薪酬 会计准则：企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。 税法：税法中对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，但税法中如果规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用的金额超过规定标准部分，应进行纳税调整。因超过部分在发生当期不允许税前扣除，在以后期间也不允许税前扣除，即该部分差额对未来期间计税不产生影响，所产生应付职工薪酬负债的账面价值等于计税基础。 4.其他负债 一般情况下，计税基础＝账面价值，不产生暂时性差异，但计税时可能需要做纳税调整，如应交的罚款和滞纳金等。 （五）特殊交易或事项中产生资产、负债计税基础的确定 对于企业合并的税收处理，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定计税成本，此时不会产生暂时性差异。 另外，在考虑有关于企业合并是应税合并还是免税合并（税法只承认资产、负债的账面价值）时，还需要考虑在合并中涉及的非股权支付的比例，具体划分标准和条件应遵从税法规定。 对于非同一控制下的企业合并，合并中取得的有关资产、负债应按其在购买日的公允价值计量，企业合并成本大于合并中取得可辨认净资产公允价值的份额部分确认为商誉。因会计与税收的划分标准不同，按照税收法规规定作为免税合并的情况下，计税时不认可商誉的价值，即从税法角度，商誉的计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异。对于商誉的账面价值与其计税基础不同产生的该应纳税暂时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债，原因在于： 一是确认该部分暂时性差异产生的递延所得税负债，则意味着购买方在企业合并中获得的可辨认净资产的价值量下降，企业应增加商誉的价值，商誉的账面价值增加以后，可能很快就要计提减值准备，同时其账面价值的增加还会进一步产生应纳税暂时性差异，使得递延所得税负债和商誉价值量的变化不断循环。 二是商誉本身即是企业合并成本在取得的被购买方可辨认资产、负债之间进行分配后的剩余价值，确认递延所得税负债进一步增加其账面价值会影响到会计信息的可靠性。 二、暂时性差异 暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，特点是本期发生会在以后会计期间消失，包括： 1.应纳税暂时性差异。导致未来期间增加应纳税所得并由此产生递延所得税负债的差异称作“应税暂时性差异”； 2.可抵扣暂时性差异。导致未来期间减少应纳税所得并由此产生递延所得税资产的差异称作“可抵减暂时性差异”。 暂时性差异与递延所得税的对应关系： 资产的账面价值＞计税基础，形成应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债； 资产的账面价值＜计税基础，形成可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产； 负债的账面价值＞计税基础，形成可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产； 负债的账面价值＜计税基础，形成应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。
第 七 章 无形资产 第一节 无形资产的确认和初始计量 一、无形资产的定义与特征（大致了解） 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。 商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。 二、无形资产的内容（一般了解） 无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。 三、无形资产的确认条件 无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认： （一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业； （二）该无形资产的成本能够可靠地计量。 四、无形资产的初始计量 无形资产应当按照成本进行初始计量。 （一）外购无形资产的成本 包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。 购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照本书“借款费用”的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。 【例题1】某A上市公司2006年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于A公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计2000000元，每年末付款1000000元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%，2年期年金现值系数为。假定未确认融资费用采用实际利率法摊销。有关会计处理如下： 无形资产现值=1 000 000× 833 400元 未确认融资费用=2 000 000-1 833 400=166 600元 第一年应确认的融资费用=1 833 400×6%=110 004元 第二年应确认的融资费用=166 600-110 004=56 596元 借：无形资产—商标权 1 833 400 未确认融资费用 166 600 贷：长期应付款 2 000 000 第一年底付款时： 借：长期应付款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 借：财务费用 110 004 贷：未确认融资费用 110 004 第二年底付款时： 借：长期应付款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 借：财务费用 56 596 贷：未确认融资费用 56 596 教材P131【例7-1】【例7-2】 （二）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 教材【例7-3】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长30%。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项已通过银行转账支付。 该商标权的初始计量，应当以取得时的成本为基础。取得时的成本为投资协议约定的价格500万元，加上支付的相关税费2万元。 甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本=500+2=502（万元） 甲公司的账务处理如下： 借：无形资产——商标权 5 020 000 贷：实收资本（或股本） 5 000 000 银行存款 20 000 （三）非货币性资产交换、债务重组和政府补助取得的无形资产的成本，应当分别按照本书“非货币性资产交换”、“债务重组”、“政府补助”的有关规定确定。 （四）土地使用权的处理（比较重要） 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外： 1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 2.企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。 企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。 企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧。 教材P133【例7-4】 第二节 内部研究开发费用的确认和计量 一、研究阶段和开发阶段的划分 研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。企业应当根据研究与开发的实际情况加以判断。 （一）研究阶段 研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。 研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。 企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。 （二）开发阶段 开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。 二、开发阶段有关支出资本化的条件 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产： （一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。 （二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。 （三）无形资产产生经济利益的方式。 （四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。 （五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 三、内部开发的无形资产的计量 内部研发形成的无形资产成本，由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出构成。 内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。 四、内部研究开发费用的会计处理 增加了“研发支出”科目，类似固定资产中“在建工程”科目。“研发支出”计入资产负债表中开发支出项目。 企业发生的研发支出，通过“研发支出”科目归集。 教材【例7-5】 （一）企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）； （二）开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研发支出中归集，期末结转管理费用）。 内部研究开发 研究阶段 ：费用化 费用的确认和 开发阶段：满足资本化条件（同时满足5个条件）资本化 计量 不满足条件 费用化 【例题2】关于企业内部研究开发项目的支出，下列说法中错误的是（ ）。 A.企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出 B.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益 C.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，应确认为无形资产 D.企业内部研究开发项目开发阶段的支出，可能确认为无形资产，也可能确认为费用 【答案】C 第三节 无形资产的后续计量 一、无形资产后续计量的原则 （一）估计无形资产的使用寿命 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限或确定的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。 （二）无形资产使用寿命的确定 1.企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利，而且合同规定或法律规定有明确的使用年限。 2.合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。 经过上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。 （三）无形资产使用寿命的复核 企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。 企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。 二、使用寿命有限的无形资产 （一）摊销期和摊销方法 企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。 当月增加，当月摊销；当月减少，当月不摊销。与固定资产折旧确认方法比，差一个月。 企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。 （二）残值的确定 使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（1）有第三方在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。 （三）使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理 无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。 教材【例7-6】 三、使用寿命不确定的无形资产 对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。 教材【例7-7】 1、摊销期和摊销方法：经济利益的预期实现方式，不一定是直线法 使用寿命有限的无形资产 2、残值的确定：可能有残值 无形资产后续计量 3、摊销时：计入当期损益或相关资产的成本 4、减值：计入资产减值损失 使用寿命不确定的无形资产 不摊销。期末进行减值测试，计提减值准备 【例题3】关于无形资产的后续计量，下列说法中正确的是（ ）。 A.使用寿命不确定的无形资产应该按系统合理的方法摊销 B.使用寿命不确定的无形资产，其应摊销金额应按10年摊销 C.企业无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式 D.无形资产的摊销方法只有直线法 【答案】C 【例题4】丙公司为上市公司，2001年1月1日，丙公司以银行存款6 000万元购入一项无形资产。2002年和2003年末，丙公司预计该项无形资产的可收回金额分别为4 000万元和3 556万元。该项无形资产的预计使用年限为10年，按月摊销。丙公司于每年末对无形资产计提减值准备；计提减值准备后，原预计使用年限不变。假定不考虑其他因素，丙公司该项无形资产于2004年7月1日的账面净值为（ ）万元。 302 050 950 046 【答案】B 【解析】2002年12月31日无形资产账面净值=6 000-6 000÷10×2=4 800元，可收回金额为4000万元，账面价值为4000万元；2003年12月31日无形资产账面净值=4 800-4 000÷8=4 300万元，2003年12月31日计提减值准备前的账面价值=4 000-4 000÷8=3 500万元，可收回金额为3 556万元，因无形资产的减值准备不能转回，所以账面价值为3 500万元；2004年7月1日无形资产账面净值=4 300-3 500÷7÷2=4 050万元。 第四节 无形资产的处置 一、无形资产的出售 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。 教材【例7-8】 二、无形资产的出租 企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，在满足收入确认条件的情况下，应确认相关的收入及成本，并通过其他业务收支科目进行核算。让渡无形资产使用权而取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；摊销出租无形资产的成本并发生与转让有关的各种费用支出时，借记“其他业务成本”科目，贷记“无形资产”科目。 教材【例7-9】20×7年1月1日，A企业将一项专利技术出租给B企业使用，该专利技术账面余额为500万元，摊销期限为10年，出租合同规定，承租方每销售一件用该专利生产的产品，必须付给出租方10万元专利技术使用费。假定承租方当年销售该产品10万件，应交的营业税金为5万元。 A企业的账务处理如下： （1）取得该项专利技术使用费时： 借：银行存款 1 000 000 贷：其他业务收入 1 000 000 （2）按年对该项专利技术进行摊销并计算应交的营业税： 借：其他业务成本 550 000 贷：累计摊销 500 000 应交税费——应交营业税 50 000 三、无形资产的报废 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。 教材【例7-10】D企业拥有某项专利技术，根据市场调查，用其生产的产品已没有市场，决定应予转销。转销时，该项专利技术的账面余额为600万元，摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，已摊销了5年，假定该项专利权的残值为零，已累计计提的减值准备为160万元，假定不考虑其他相关因素。 则D公司的账务处理如下： 借：累计摊销 3 000 000（题目中应由此已知条件，否则因为有减值准备，不能用600/2得出） 无形资产减值准备 1 600 000 营业外支出——处置无形资产损失 1 400 000 贷：无形资产——专利权 6 000 000 【例题5】甲股份有限公司2007年至2013年无形资产业务有关的资料如下： （1）2007年12月1日，以银行存款300万元购入一项无形资产（不考虑相关税费），该无形资产的预计使用年限为10年。 （2）2011年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为142万元。该无形资产发生减值后，原预计使用年限不变。 （3）2012年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为万元，调整该无形资产减值准备后，原预计使用年限不变。 （4）2013年4月1日。将该无形资产对外出售，取得价款130万元并收存银行（不考虑相关税费）。 要求： （1）编制购入该无形资产的会计分录。 （2）计算2011年12月31日该无形资产的账面净值。 （3）编制2011年12月31日该无形资产计提减值准备的会计分录。 （4）计算2012年12月31日该无形资产的账面净值。 （5）编制2012年12月31日调整该无形资产减值准备的会计分录。 （6）计算2013年3月31日该无形资产的账面净值。 （7）计算该无形资产出售形成的净损益。 （8）编制该无形资产出售的会计分录。 （答案中的金额单位用万元表示） 【答案】 （1）编制购入该无形资产的会计分录 借：无形资产 300 贷：银行存款 300 （2）计算2011年12月31日该无形资产的账面净值 账面净值=300-300/10×1/12-300/10×4=万元 （3）编制2011年12月31日对该无形资产计提减值准备的会计分录 借：资产减值损失 （） 贷：无形资产减值准备 （4）计算2012年该无形资产的账面净值 该无形资产的摊销额=142/（12×5+11）×12=24万元 2012年12月31日该无形资产的账面净值=万元 （5）编制2012年12月31日调整该无形资产减值准备的会计分录 2012年12月31日无形资产的账面价值=142-24=118万元，无形资产的预计可收回金额为万元，按新准则规定，无形资产减值准备不能转回。 （6）计算2013年3月31日该无形资产的账面净值 2013年1月至3月，该无形资产的摊销额=118/（12×4+11）×3=6万元 2013年3月31日该无形资产的账面净值=万元 （7）计算该无形资产出售形成的净损益 该无形资产出售净损益=130-（118-6）=18万元 （8）编制该无形资产出售的会计分录 至无形资产出售时累计摊销金额=300/10×1/12+300/10×4+24+6=万元 借：银行存款 130 无形资产减值准备 累计摊销 贷：无形资产 300 营业外收入 18
