第十三章 销售与收款循环审计 本章在历年的考试中占有较大的比重，一般都在15分以上。考题主要以主观题为主，涉及内部控制、收入的实质性程序和应收账款的函证。 主要考点 1.销售与收款循环的主要凭证与记录、内部控制制度及其控制测试所涉及的管理层认定；销货交易的实质性程序基本原理； 2.营业收入实质性程序，关注收入的确认、分析程序、销售的截止测试内容和程序； 3.应收账款的实质性程序（本章重点），应收账款出现贷方余额的会计调整、以及坏账的会计处理。特别是应收账款的函证程序（包括函证的范围和对象、函证方式、函证的控制、函证结果的总结和评价以及积极式询证函的内容）和应收账款披露程序。 4.营业收入、预收账款、坏账准备、长期应收款的分析程序和相关的会计处理，同时注意长期应收款的会计核算内容。 典型例题 一、单项选择题 注册会计师对M公司2006年的报表实施审计，在审计坏账准备时注意到以下事项，其中会计处理正确的是（ ）。 年3月销售一批产品给A公司，2006年11月，该公司某产品因质量问题造成大量退货和索赔，A公司很难继续经营，该笔货款很可能无法收回。由于该账款属当年发生，M公司在2006年未对该应收账款全额计提坏账准备 公司于2006年11月向某公司预付了材料采购款。由于该公司因停产而无法履行交货义务，M公司将该预付账款转为其他应收款并计提相应坏账准备 公司获知某公司已经严重资不抵债，收款无望，因此，对应收该公司尚未逾期的货款全额计提坏账准备 公司应收某关联公司的货款截止2006年末已逾期3年以上，原因是对方长期处于停产状态而无力偿还。考虑到该公司为关联方，M公司未全额计提坏账准备 【答案】C 【解析】尽管账龄没超过1年，但在证据表明不能回收应收账款时，应全额计提相应坏账准备；根据准则的规定，应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、长期应收款可直接减值。对确实无法收回的作为坏账直接转销。选项C属于实质上不能收回或收回的可能性极低的应收款项均需全额计提坏账准备，才能公允反映财务状况；应收关联方的款项如果存在已逾期3年以上对方长期处于停产状态可以全额计提坏账准备，所以选项D不正确。 2.在对坏账损失进行审计时，A注册会计师发现K公司存在以下处理情况，其中不正确的是（ ）。（2004年） A.某债务人失踪，在取得相关法律文件予以证实后，确认为坏账损失 B.某债务人被撤销，尽管尚未完成清算，但根据政府相关部门责令关闭的文件等有关资料，确认坏账损失 C.对某债务人提起诉讼，虽然胜诉但因无法执行被裁定终止执行，确认坏账损失 D.某债务人已经注销，在取得相关法律文件予以证实后，确认为坏账损失 【答案】B 【解析】债务人失踪、债权回收无法执行、债务人注销，这些都有法律文书佐证该应收账款不能回收或回收的可能性不大，所以选项A、C、D确认坏账损失是合理的；债务人虽被撤销，但随后的清算资产有可能能够抵其债务，所以在清算完结之前不能确认坏账损失。 3.在对询证函的以下处理方法中，不恰当的是（ ） 。 A.将询证函以被审计单位的名义发出，可交由被审计单位填写，然后由注册会计师亲自寄发 B.注册会计师应在函证时，对某一账户50万的应收账款，在函证中故意多写为80万 C.注册会计师认为对方会认真对待询证函的，采用消极式函证方式 D.注册会计师先根据10封询证函的传真件回函得出的相应的审计结论，但要求被询证者将原件盖章后寄至会计师事务所 【答案】C 【解析】当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。 二、多项选择题 注册会计师计划测试M公司2006年度营业收入的完整性。以下各项审计程序中，可实现上述审计目标的是（ ）。 A.抽取2006年开具的销售发票，检查相应的发运单和账簿记录 B.抽取2006年的发运单，检查相应的销售发票和账簿记录 C.从主营业务收入明细账中抽取业务，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票 D.从主营业务收入明细账中抽取2007年1月1日－10日的明细记录，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票 【答案】ABD 【解析】测试完整性的审计程序应从原始凭证追查到账簿记录；而从账簿追查到原始凭证可验证业务记录的真实性（发生的目标），选项D可以查找出关于是否存在应当计入到2006年账簿上的收入却记在了2007年的账簿上，可实现有关业务记录的日期是否恰当（截止目标），又可发现2006年收入记录的完整性。 2.注册会计师对M公司2006年的相关收入进行审计时，发现M公司存在以下与收入确认相关的交易处理情况，其中正确的是（ ）。 公司拟以在2006年12月按合同约定给A公司发出产品时，对方告知由于发生巨额亏损，资金周转困难，无法付款。为了保持良好的客户关系，M公司仍于2006年末交付产品，但在2006年未确认相应的主营业务收入 公司确认对B公司销售收入计2000万元（不含税，增值税税率为17%），相关会计记录显示，销售给B公司的产品系按其要求定制，成本为1800万元，支付了1000万元款项，该产品尚存放于Y公司，且M公司尚未开具增值税发票和通知B公司提货 年12月，M公司销售一批商品给C公司。C公司已根据M公司开出的发票账单支付了货款，取得了提货单，但M公司尚未将商品移交C公司。M公司未确认该笔收入 年12月30日， M公司销售一批高档家俱给D宾馆。该批家俱总售价1000万元，12月30日装运家俱时，已收到800万元货款，合同约定，M公司应将该家俱送抵D宾馆并按照图纸摆放到各客房。M公司在2007年1月3日安装摆放完毕，且收到剩余货款。2006年，M公司确认了销售收入1000万元 【答案】AD 【解析】选项A由于并不满足预期的经济利益能够流入企业这个关键的条件，所以不应确认收入；选项B由于B并未验收，产品是否合格无法认定，所以不应确认收入。采用交款提货的销售方式，即购买方已根据销售方开出的发票账单支付货款，并取得销售方开出的提货单。在这种情况下，购买方支付货款并取得提货单，说明商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购买方，虽然商品未实际交付，M公司仍可以认为商品所有权上的主要风险和报酬已经转移。虽然M公司尚未完成安装摆放工作，但就该销售而言，安装工作并不是影响销售实现的重要因素。 三、简答题 1.注册会计师在对ABC公司的内部控制进行了解和测试，注意到下列情况： （1）根据批准的顾客订单，销售部编制预先连续编号的一式三联现销或赊销销售单。经销售部被授权人员批准后，所有销售单的第一联直接送仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据，第二联交开具账单部门，第三联由销售部留存。 （2）仓库部门根据批准的销售单供货，装运部门将从仓库提取的商品与销售单核对无误后装运，并编制一式四联预先连续编号的发运单，其中三联及时分送开具账单部门、仓库和顾客，一联留存装运部门。 （3）开具账单部门在收到发运单并与销售单核对无误后，编制预先连续编号的销售发票，并将其连同发运单和销售单及时送交会计部门。会计部门在核对无误后由财务部丁职员据以登记销售收入和应收账款明细账。 （4）由负责登记应收账款备查簿的人员在每月末定期给顾客寄送对账单，并对顾客提出的异议进行专门追查。 请指出上述4项中，内部控制是否存在缺陷，如有请指出，并说明理由及提出改进建议。 【答案】 第（1）存在缺陷；理由：对于赊销的则应当由信用审批部门根据管理层的赊销政策进行确定，以及对每个顾客的已经授权的信用额度进行调查。建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较，在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后，经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。 第（2）不存在缺陷 第（3）存在缺陷；理由：登记收入明细账和应收账款明细账的职员应当是两个人。建议：由两个人分别登记收入明细账和应收账款明细账。 第（4）存在缺陷；理由：登记应收账款备查簿的人员不能核对应收账款的明细账。建议：由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员寄发对账单。 2.（2003年试题）X公司系公开发行A股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售。注册会计师于2003年初对X公司2002年度会计报表进行审计。经初步了解，X公司2002年度的经营形势、管理及经营机构与2001年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。 资料一：X公司2002年度未审利润表及2001年度已审利润表如下： 项目 2002年度（未审数） 2001年度（审定数） 一、主营业务收入 减：主营业务成本 主营业务税金及附加 104300 91845 560 58900 53599 350 二、主营业务利润 加：其他业务利润 减；营业费用 管理费用 财务费用 11895 40 2800 2380 180 4951 56 1610 3260 150 三、营业利润 加：投资收益 补贴收入 营业外收入 减：营业外支出 6575 980 100 260 （13） 150 300 四、利润总额 减：所得税（税率33%） 7395 800 （163） 五、净利润 6595 （163） 资料二：X公司2002年度1-12月份未审主营业务收入、主营业务成本列示如下： 月份 主营业务收入 主营业务成本 1 7800 7566 2 7600 6764 3 7400 6512 4 7700 6768 5 7800 6981 6 7850 6947 7 7950 7115 8 7700 6830 9 7600 6832 10 7900 7111 11 8100 7280 12 18900 15139 合计 104300 91845 【问题】为确定重点审计领域，注册会计师拟实施分析程序。请对资料一进行分析后，指出利润表中的重点审计领域，并简要说明理由；对资料二分析后，指出主营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并简要说明理由。（不要求列示分析过程） 答题思路： （1）比较：增减比例=（本年数－上年数）÷上年数，一般超过20%为重要。 （2）分析：××项目比上年增加了××万元，增幅为××% ,理由……。 【答案】在实施分析程序程序后，应将以下会计报表项目作为重点审计领域： ——主营业务收入。主营业务收入在2001年度的基础上增长了77%（或是发生了较大变化），而2002年度经营形势与2001年度相比并未发生重大变化。 ——主营业务成本。主营业务成本在2001年度的基础上增长了（或是发生了较大变化，或是毛利率有较大幅度的提高），而2002年度经营形势与2001年度相比并未发生重大变化。 ——管理费用。在机构、人员亦未发生重大变化，且在销售收入大幅增长的情况下，管理费用由3260万元下降到2380万元，下降了 （或是大幅下降）。 ——补贴收入。2001年度公司并未取得补贴收入，2002年度取得大额补贴收入。 ——所得税。所得税占利润总额比例（为）与33%的所得税税率存在较大差异。 在实施分析程序程序后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本作为重点审计领域： ——l月份。该月份毛利率（为3%，）远远低于全年平均毛利率和其他各月毛利率。 ——12月份。该月份主营业务收入占全年主营业务收入比例较高（达）；毛利率相对较高（达）。 会计师事务所接受委托，审计Y公司2006年度的会计报表。A注册会计师了解和测试了与应收账款相关的内部控制，并将控制风险评估为高水平。A注册会计师取得2006年12月31日的应收账款明细表，并于2007年1月15日采用积极式函证方式对所有重要客户寄发了询证函。A注册会计师将与函证结果相关的重要异常情况汇总于下表。要求：针对下面各种异常情况，请问A注册会计师应分别相应实施哪些重要审计程序？ 异常情况 函证编号 客户名称 询证金额（元） 回函日期 回函内容 （1） 22 甲 300000 2007年1月22日 购买Y公司300000元货物属实，但款项已于2006年12月25日用支票支付 （2） 56 乙 500000 2007年1月19日 因产品质量不符合要求，根据购货合同，于2006年12月28日将货物退回 （3） 64 丙 640000 2007年1月19日 2006年12月10日收到Y公司委托本公司代销的货物640000元，尚未销售 （4） 134 丁 600000 因地址错误，被邮局退回 —— 【答案】 （1）检查银行存款日记账、收款凭证及银行对账单，查明是否收到该笔金额，以及如何进行会计处理等； （2）检查销售合同及与销货退回相关的增值税发票、入库单，查明退回货物是否已验收入库等； （3）检查代销合同和代销清单，查明是否存在编制虚假代销清单、虚增本期收入和应收账款的情况等； （4）考虑与丁公司取得联系，确定正确的地址，第二次寄发询证函。 四、综合题 1.公开发行A股的X股份有限公司（以下简称X公司）系ABC会计师事务所的常年审计客户。A和B注册会计师负责对X公司2006年度财务报表进行审计，并确定财务报表层次的重要性水平为1 200 000元。X公司2006年度财务报告于2007年2月25日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。X公司适用的增值税税率为17%。其他相关资料如下： 在对X公司的审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项： （1）A和B注册会计师在审计X公司2005年度财务报表时，通过实施销售截止测试发现，X公司2006年1月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上记载的一批甲产品的销售业务，在2005年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在2006年1月做了如下会计处理：借记“银行存款”11 700 000元，贷记“主营业务收入”10 000 000元、“应交税金—应交增值税（销项税额）”1 700 000元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”8 700 000元，贷记“库存商品—甲产品” 8 700 000元。在对2005年度财务报表审计时，A和B注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整X公司2005年度财务报表。X公司调整了2005年度财务报表，但未调整2006年度相关账户和财务报表。 （2）X公司会计政策规定，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备。根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的（含1年，以下类推），按其余额的10%计提；账龄1～2年的，按其余额的30%计提；账龄2～3年的，按其余额的50%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。X公司2006年12月31日未经审计的应收账款账面余额为51 929 000元，相应的坏账准备余额为6 364 900元。应收账款账面余额明细情况如下：1年以内 1～2年 2～3年 3年以上 应收账款-a公司 35 150 000 500 000 932 000 应收账款-b公司 2 000 000 15 100 000 54 000 应收账款-c公司 600 000 25 000 应收账款-d公司 9 500 000 -12 000 000 应收账款-e公司 68 000 小 计 47 250 000 3 600 000 1 011 000 68 000 （3）A和B注册会计师注意到2006年12月X公司账面记录采用分期收款方式向B公司销售产品，收到第1期货款并确认了当期的收入400万元并结转了相应的成本。注册会计师检查合同发现，合同约定该产品的销售价格2000万元，分5次于每年12月1日等额收取。该产品成本为1600万元。同时注册会计师检查了相应的价目表，价目表显示，该产品的售价为1800万元。 （4）销售给C公司硬件计2106万元（含税，增值税税率为17%）。发货单、发票、安装验收报告、销售合同核对后无异常，2006年度，X公司确认该项销售收入1800万元。注册会计师在对应收C公司2106万元款项进行函证时，C公司回函表示已经退货。经检查，X公司已于2007年1月10日冲减了当月销售收入1800万元，并冲减相关销售成本1600万元。 要求：针对资料的事项，请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议？若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录（审计调整分录均不考虑对X 公司2006年度的企业所得税、期末结转损益及利润分配的影响，下同）。 【答案】 对事项（1）： A和B注册会计师应提请X公司作以下调整分录： 借：营业收入 1000 贷：营业成本 870 未分配利润 130 对事项（2）： A和B注册会计师应提请X公司做以下报表重分类调整分录 借：应收账款 1 200 贷：预收款项 1 200 对事项（2），A和B注册会计师还应提请X公司做以下审计调整分录： 借：资产减值损失－计提的坏账准备 360 贷：应收账款－坏账准备 360 对事项（3）： A和B注册会计师应提请X公司做以下报表重分类调整分录 借：长期应收款 1440 贷：营业收入 1400 财务费用 40 【提示】在报表项目上，未实现融资收益直接抵减长期应收款，在长期应收款项目内反映。 借：营业成本 1280 贷：存货 1280 对事项（4）： 在资产负债表日后至财务会计报告批准报出日已经退回，A和B注册会计师应建议2006年度的调整事项，冲减2006年度的销售收入和相关销售成本。 借：营业收入 1800 应交税费 306 贷：应收账款 2106 借：存货 1600 贷：营业成本 1600 借：应收账款－坏账准备 贷：资产减值损失－计提的坏账准备 【解析】 对于事项（3）。首先分析A公司的错误账务处理： （1）发出时： 借：发出商品 1600 贷：库存商品 1600 （2）收款时 借：银行存款 400 贷：主营业务收入 400 借：主营业务成本 320 贷：发出商品 320 正确的会计处理： （1）销售时： 借：长期应收款 2000 贷：主营业务收入 1800 未实现融资收益 200 借：主营业务成本 1600 贷：库存商品 1600 （2）收款时 借：银行存款 400 贷：长期应收款 400 借：未实现融资收益 40 贷：财务费用 40 会计师事务所的注册会计师A和B正在对XYZ股份有限公司2006年度财务报表进行审计。该公司2006年度未发生购并、分立和债务重组行为，供产销形势与上年相当。在对应收账款项目及相关的内部控制进行检查时，了解到根据债务人的信用风险按期末应收账款余额的5‰计提坏账准备。同时发现下列问题： （1）相关的内部控制如下： 产品的赊销由销售经理批准，并由会计部门负责催收；会计部门由专人登记应收账款，分析账龄；XYZ公司一般是在年末时，与债务单位对账结算。由不负责登记应收账款的出纳向顾客寄送对账单。 （2）应收账款和坏账准备项目附注（金额单位：人民币万元）： 应收账款／坏账准备 2006年年末余额 16553／ 应收账款账龄分析 账龄 年初数 年末数 1年以内 8392 10915 1～2年 1186 1399 2～3年 1161 1165 3年以上 1421 2874 合计 12160 16553 （3）注册会计师A正在对“应收账款――P公司400万元”的款项采用肯定式（积极式）函证，初拟了一份以下询证函： 企 业 询 证 函 P有限公司： 本事务所接受委托对XYZ公司的财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证XYZ本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自XYZ公司账簿记录，如有不符，请在“数据不符”处列明不符金额。回函请寄至XYZ有限责任公司（通信地址：略）。 公司与贵公司的往来账项列示如下： 截止日期 贵公司欠 欠贵公司 备注 2006年7月26日 4 000 000 2.其他事项 为加快资金周转，请尽快结算该款项。若款项在上述日期之后已经付讫，仍请及时函复为盼。 ABC会计师事务所（盖章） 2007年2月28日 结论： （1）信息证明无误。 P有限公司（盖章签字）年 月 日 （2）信息不符，请列明不符金额。 P有限公司（盖章签字）年 月 日 要求： （1）上述内部控制存在哪些问题？ 【答案】内部控制存在如下问题： 信用销售应经适当的授权，对顾客信用应评定等级和额度，由信用管理部门批准；销售部门负责应收账款的催收，会计部门负责应收账款的对账。企业应建立定期的对账制度，以利于催收和及时发现已归还的应收账款；对账不能由出纳负责对账，应由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员寄发对账单，以保证资产的安全。 （2）假定上述附注内容中的年初数和上年比较数均已审定无误，请运用专业判断指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处。 【答案】附注中可能存在2处不合理之处：一是坏账准备年末余额万元÷应收账款年末余额16553万元＝‰，与会计政策规定的5‰的坏账准备计提比例不符；二是应收账款账龄分析中，“2～3年”和“3年以上”这两部分的年初数之和仅2582万元，而“3年以上”的年末数却为2874万元，通常，在公司2006年度未发生购并、分立和债务重组行为等的前提下是不可能的。 （3）请指出函证信有何不妥当之处，请改正。 【答案】划线部分为错误内容，方括号内的为改正或增加部分。 企 业 询 证 函 P有限公司： 【编号：××】 本事务所接受委托对XYZ公司的财务报表进行审计【本公司聘请的ABC会计师事务所正在对本公司财务报表进行审计】，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证XYZ公司【本公司】与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，【如与贵公司记录相符，请在本函下端“信息证明无误”处签章证明；】如有不符，请在“信息不符”处列明不符金额。回函请寄至XYZ有限责任公司【直接寄至ABC会计师事务所】。 【回函地址： 邮编： 电话： 传真： 联系人：】 公司【本公司】与贵公司的往来账项列示如下：（表略） 2.其他事项 为加快资金周转，请尽快结算该款项【本函仅为核对账目之用，并非催款结算】。若款项在上述日期之后已经付讫，仍请及时函复为盼。 ABC会计师事务所【XYZ股份有限公司】（盖章）
第九章 审计证据 一、单项选择题 1、注册会计师在对财务报表进行审计时，检查了被审计单位销售发票副本上有关人员的签字，这一程序所属的测试类型为( )。 A.控制测试 B.实质性程序 C.了解内部控制 D.双重目的测试 2、下列有关审计证据的表述中，不正确的是( )。 A.被审计单位财务报表的重大错报风险越高，对审计证据的要求也越高 B.注册会计师在获取审计证据时，必须要考虑获取审计证据的成本 C.如果注册会计师从不同来源获取的不同审计证据相互矛盾时，注册会计师应当追加必要的审计程序 D.注册会计师获取的审计证据质量越高，需要的审计证据的数量可能越少 3、下列关于审计证据可靠性的说法中，正确的是( )。 A.直接获取的审计证据比推论得出的证据更可靠 B.口头形式的证据比电子证据更可靠 C.非统计抽样得出的结论比统计抽样得出的结论更可靠 D.实质性分析程序获取的证据比细节测试获取的证据更可靠 4、充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，下列关于审计证据的充分性和适当性表述不正确的是( )。 A.充分性和适当性两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的 B.审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少 C.如果审计证据的质量存在缺陷，仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷 D.如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师必须收集更多数量的审计证据，否则无法形成审计意见 5、下列关于注册会计师评价审计证据的充分性和适当性的说法中，不正确的是( )。 A.审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关的控制的有效性 B.如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据 C.如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序 D.注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，因此可以减少某些不可替代的审计程序 6、注册会计师运用检查有形资产程序主要为( )认定提供审计证据。 A.资产的金额是否正确 B.验证资产是否存在 C.验证资产的权利和义务 D.证明完整性 7、注册会计师需要获取的审计证据的数量受重大错报风险和审计证据质量的影响。重大错报风险越( )，需要的审计证据可能越( )。审计证据质量越( )，需要的审计证据可能越( )。 A.大，多，高，少 B.大，少，高，少 C.小，多，高，多 D.大，少，高，多 8、下列有关函证的说法正确的是( )。 A.在受托代销时，函证能为计价认定提供证据 B.根据应付账款明细账进行函证能更有效地实现完整性目标 C.函证的截止日通常为资产负债表日 D.无论如何都应该对应收账款实施函证 9、下列有关函证的说法中不恰当的是( )。 A.通过函证后，注册会计师如果发现了不符事项，注册会计师应当首先提请被审计单位查明原因，并作进一步分析和核实 B.函证是比较有效的审计程序，即使有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师也不用再实施其他适当的审计程序予以证实 C.一般情况下，注册会计师以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证 D.如果采用审计抽样的方式确定函证程序的范围，无论采用统计抽样方法，还是非统计抽样方法，选取的样本应当足以代表总体 10、以下项目中，必须实施函证的是( )。 A.长期投资 B.应收票据 C.银行存款 D.应付账款 11、如果大额逾期的应收账款经再次函证仍未回函，注册会计师应当执行的审计程序是( )。 A.增加对应收账款的控制测试 B.提请被审计单位补提坏账准备 C.审查顾客订货单、销售发票及产品出库记录 D.审查应收账款明细账 12、下列关于函证的相关论述中，错误的是( )。 A.如果有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，即便函证是有效的，注册会计师可以不实施应收账款函证程序 B.如果认为函证很可能是无效的， 注册会计师应当实施替代审计程序 C.如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由 D.如果有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是重要的，即便函证是无效的，注册会计师也应当实施应收账款函证程序，以便应对重大错报风险 13、下列不属于分析程序的是( )。 A.计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动 B.分析存货和营业成本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性 C.分析统计抽样得出的样本误差，推断总体误差 D.计算本期计提折旧额与固定资产原值的比率，并与上期比较 14、在下列情况下，注册会计师一定要使用分析程序的是( )。 A.了解被审计单位及其环境，识别重大错报风险 B.用作实质性程序，识别重大错报 C.执行控制测试，测试内部控制的运行有效性 D.对舞弊等特别风险实施的程序 15、注册会计师在设计实质性分析程序时不应当考虑的因素是( )。 A.对特定认定使用实质性分析程序的适当性 B.对已记录的金额或比率做出预期时，所依据的内部或外部数据的可靠性 C.做出预期的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报 D.选择有证据表明应包含在财务报表金额中的项目，并调查这些项目是否确实包括在内 16、注册会计师实施分析程序，并不能帮助其( )。 A.发现异常变动的项目 B.印证各项目的审计结果 C.了解被审计单位的财务状况 D.确定审计抽样应有的样本量 二、多项选择题 1、下列各项对审计证据充分性和适当性之间的关系表述正确的有( )。 A.审计证据的相关性越强，所需审计证据的数量可以减少 B.审计证据的充分性较高，就可以相对降低审计证据的质量 C.通常审计证据的可靠程度较低时，就需要更多的审计证据 D.审计证据的质量越高，可以适当减少审计证据的数量 2、在对短期借款实施相关审计程序后，需对所取得的审计证据进行评价。下列关于短期借款审计证据可靠性的论述中，正确的有( )。 A.从第三方获取的有关短期借款的证据比直接从甲公司获得的相关证据更可靠 B.短期借款的重大错报风险为低水平时产生的会计数据比重大错报风险为高水平时产生的会计数据更为可靠 C.短期借款的重大错报风险为高水平时产生的会计数据比重大错报风险为低水平时产生的会计数据更为可靠 D.甲公司提供的短期借款合同尽管有借贷双方的签章，但如果没有其他证据佐证，也不可靠 3、下列表述中，不正确的有( )。 A.注册会计师获取审计证据时，不论是重要的审计项目，还是一般的审计项目，均应考虑成本效益原则 B.审计证据的适当性是指审计证据的相关性和可靠性，相关性是指证据应与审计范围相关 C.从外部独立来源获取的审计证据一定比从其他来源获取的审计证据更可靠 D.注册会计师在考虑审计证据的相关性时，应当考虑的一个方面就是直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠 4、对于审计证据可靠性，下列说法正确的有( )。 A.领料单比材料成本计算表可靠 B.工资发放单比工资计算单可靠 C.存货监盘记录比存货盘点表可靠 D.银行询证函回函比银行对账单可靠 5、注册会计师陈华认为助理人员对存货项目审计的理解不正确的有( )。 A.有关存货“完整性”和“存在”认定不可用监盘程序予以证实 B.对首次接受委托审计的情况，应根据企业存货收发制度确认存货的期初余额 C.存货计价审计的样本应着重选择余额较小且价格变动不大的存货项目 D.存货监盘程序主要包括控制测试与实质性程序两种方式 6、函证银行存款与下列哪些认定相关( )。 A.货币资金的存在认定 B.短期借款的完整性认定 C.长期借款的完整性认定 D.或有负债披露的完整性认定 7、在对询证函的以下处理方法中，不正确的有( )。 A.在粘封询证函时未进行统一编号 B.寄发询证函，并将重要的询证函复制给被审计单位进行催收货款 C.有10封询证函直接交给被审计单位的业务员，由其到被询证单位盖章后取回 D.询证函要求被询证单位将原件盖章后直接寄至会计师事务所 8、当被审计单位管理层要求注册会计师对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑其要求是否合理，并获取审计证据予以支持。在分析时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑( )。 A.管理层是否诚信 B.是否可能存在重大的舞弊 C.替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据 D.是否可能存在重大的错误 9、在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑( )。 A.对各类交易、账户余额和披露评估的风险是否恰当 B.计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序 C.对重要性水平及检查风险的确定是否合理 D.对内部控制有效性的测试结果是否可信 10、下列关于分析程序的说法，正确的有( )。 A.分析程序的主要目的是确认是否有异常或意外的波动 B.当分析结果与期望值有较大差别时，注册会计师应认为相关数据不恰当 C.在对内部控制的了解中，注册会计师不会运用分析程序 D.对于异常变动的项目，注册会计师应考虑审计方法是否适当，是否应追加审计程序 11、以下有关分析程序在风险评估程序中的具体运用正确的有( )。 A.注册会计师可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用，以获取对被审计单位及其环境的了解，识别和评估财务报表层次及具体认定层次的重大错报风险 B.在运用分析程序时，注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较 C.如果分析程序的结果显示的比率、比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，并且被审计单位管理层无法提出合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，注册会计师应当考虑其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险 D.注册会计师无需在了解被审计单位及其环境的每—方面都实施分析程序 12、下列有关说法不正确的有( )。 A.如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序 B.在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当根据未识别的重大错报风险的影响程度直接发表保留意见或否定意见的审计报告 C.如果注册会计师对被审计单位重大错报风险的评估结果为低，则注册会计师不用再针对其重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序 D.审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据的相关性和可靠性 13、在确定实质性分析程序使用的数据是否可靠时，注册会计师应当考虑( )。 A.可获得信息的来源 B.可获得信息的可比性 C.可获得信息的性质和相关性 D.与信息编制相关的控制 14、注册会计师在对财务报表总体的合理性实施分析程序时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当( )。 A.重新考虑全部或部分认定的风险评估是否恰当 B.重新评价之前计划的审计程序是否充分 C.重新考虑是否解除业务约定 D.考虑是否有必要追加审计程序 三、简答题 1、注册会计师在对某客户审计过程中，收集到下列四组审计证据： (1)销售发票副本与购货发票; (2)审计助理人员监盘存货的记录与客户自编的存货盘点表; (3)审计人员收回的应收账款函证回函与通过询问客户应收账款负责人得到的记录; (4)银行存款余额调节表与银行函证的回函。 要求：请分别说明每组审计证据中的哪项审计证据更为可靠?为什么? 一、单项选择题 1、 【正确答案】：A 【答案解析】：销售发票副本上有有关人员的签字，这是内部控制制度要求中的一部分，因此，检查被审计单位销售发票副本上是否有有关人员的签字属于控制测试。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 2、 【正确答案】：B 【答案解析】：在获取审计证据时，只有在满足了充分、适当的前提下，注册会计师才会考虑获取审计证据的成本。因此，考虑获取审计证据的成本问题并不是必须的。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 3、 【正确答案】：A 【答案解析】：以文件记录形式(无论是纸制、电子或其他介质)存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠，故选项B不正确;非统计抽样中更多的使用主观判断，抽样风险不能够量化，所以一般情况下非统计抽样得出的结论没有统计抽样得出的结论可靠，故选项C不正确;分析程序并不能获取充分、适当的证据，只能识别出异常的情况，所以实质性分析程序获取的证据没有细节测试获取的证据可靠，故选项D不正确。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 4、 【正确答案】：D 【答案解析】：审计证据的数量无法弥补审计证据质量上的缺陷。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 5、 【正确答案】：D 【答案解析】：在选项D中，注册会计师不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 6、 【正确答案】：B 【答案解析】：检查有形资产可为资产的存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价提供可靠的审计证据。 【该题针对“获取审计证据的审计程序”知识点进行考核】 7、 【正确答案】：A 【答案解析】：重大错报风险和审计证据是同向关系;审计证据的质量越高，需获取的审计证据可能越少，但是并不能说，审计证据质量越差，获取的审计证据就要越多，因为注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。 【该题针对“获取审计证据的审计程序”知识点进行考核】 8、 【正确答案】：C 【答案解析】：选项A，在受托代销时，函证可能为存在性和权利与义务认定提供相关可靠的审计证据，但是不能为计价认定提供证据;选项B，根据被审计单位的供货商明细表来函证更有效;选项D，存在两个特殊情况：(1)根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要;(2)注册会计师认为函证很可能无效，这两种情况可不实施函证。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 9、 【正确答案】：B 【答案解析】：如果有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师应当实施适当的审计程序予以证实或消除疑虑。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 10、 【正确答案】：C 【答案解析】：注册会计师应当对银行存款、借款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)及金融机构往来的其他重要信息实施函证。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 11、 【正确答案】：C 【答案解析】：对应收账款经再次函证仍未回函的情况，应执行审查顾客订货单、销售发票及产品出库记录等替代程序。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 12、 【正确答案】：D 【答案解析】：选项D中，如果函证是无效的，注册会计师实施函证的意义不大，可以直接考虑实施替代审计程序。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 13、 【正确答案】：C 【答案解析】：选项C属于审计抽样中由样本误差推断总体误差，并不属于分析程序。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 14、 【正确答案】：A 【答案解析】：分析程序用作实质性程序并非强制要求，选项B不正确;分析程序不能用于控制测试，选项C不正确;针对舞弊等特别风险时，应主要依赖细节测试，选项D不正确。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 15、 【正确答案】：D 【答案解析】：注册会计师在设计实质性分析程序时应当考虑的一系列因素：(1)对特定认定使用实质性分析程序的适当性;(2)对已记录的金额或比率做出预期时，所依据的内部或外部数据的可靠性;(3)做出预期的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报;(4)已记录金额与预期值之间可接受的差异额。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 16、 【正确答案】：D 【答案解析】：分析程序是注册会计师对被审计单位重要的比率或趋势进行的分析，因而分析程序可以用来发现异常变动的项目、印证各项目的审计结果、了解被审计单位的财务状况，而不能用以确定审计抽样应有的样本量。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 二、多项选择题 1、 【正确答案】：ACD 【答案解析】：在选项B这种情况下根本无法保证审计质量。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 2、 【正确答案】：ABD 【答案解析】：重大错报风险为低水平时产生的会计数据比重大错报风险为高水平时产生的会计数据更为可靠。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 3、 【正确答案】：ABCD 【答案解析】：选项A，注册会计师在获取审计证据时，在保证审计质量的前提下可以考虑成本效益的原则，对于重要的审计项目，注册会计师不应以审计费用的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要程序的理由;选项B，相关性是指审计证据要有证明力，必须与注册会计师的审计目标相关;选项C，一般情况下，从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠，但是也有例外情况，比如该证据是由不知情或不具备资格者提供的，则审计证据也可能不可靠;选项D，直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠，这句话本身没有错误，但是这属于注册会计师在考虑审计证据可靠性时应当考虑的内容，而不是在考虑审计证据相关性时所涉及的内容。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 4、 【正确答案】：ABCD 【答案解析】：审计证据的可靠性受其来源和性质影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师在判断审计证据的可靠性时通常会考虑下列原则：(1)从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠;(2)内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠;(3)直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠;(4)以文件、记录方式(无论是纸质、电子或其他介质)存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠;(5)从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】 5、 【正确答案】：ABC 【答案解析】：对存货进行监盘在某些情况下，可以证实存货的“完整性”、“权利和义务”、“存在”等相关认定。存货的期初余额要通过查阅前任注册会计师的工作底稿，采取相关的实质性程序来确认。存货计价审计的样本应着重选择余额较大且价格变动频繁的存货项目。 【该题针对“获取审计证据的审计程序”知识点进行考核】 6、 【正确答案】：ABCD 【答案解析】：选项A是首要需要证明的认定;选项BCD是注册会计师在实施函证过程中需要得到证实的重要认定(也就与这些认定相关)。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 7、 【正确答案】：ABC 【答案解析】：询证函应当统一编号;询证函不能用于催收货款;询证函应当由被函证单位盖章后直接寄给会计师事务所，不能通过被审计单位。 【该题针对“函证”知识点进行考核】 8、 【正确答案】：ABCD 【答案解析】： 【该题针对“函证”知识点进行考核】 9、 【正确答案】：AB 【答案解析】：审计准则的规定。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 10、 【正确答案】：ACD 【答案解析】： 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 11、 【正确答案】：ABCD 【答案解析】： 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 12、 【正确答案】：BC 【答案解析】：选项B，在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额和披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序;选项C，无论注册会计师对被审计单位的重大错报风险的评估结果如何，注册会计师都要针对其重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序，只是重大错报风险的高低会影响到检查风险，从而影响实施实质性程序的时间、性质和范围。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 13、 【正确答案】：ABCD 【答案解析】： 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 14、 【正确答案】：ABD 【答案解析】：在终结审计前，如果通过分析程序发现未识别出的重大错报风险，注册会计师一般不会考虑解除业务约定，而是考虑修改审计计划、追加审计程序来降低审计风险。 【该题针对“分析程序”知识点进行考核】 三、简答题 1、 【正确答案】：(1)购货发票比销售发票副本可靠。因为购货发票是来自于被审计单位外部，销售发票是被审计单位自己填写的，所以购货发票比 销货发票副本更可靠。 (2)审计助理人员监盘存货的记录比客户自编的存货盘点表可靠。这是因为注册会计师自行获得的证据，比由被审计单位提供的证据可靠。 (3)审计人员收回的应收账款函证回函比通过询问客户应收账款负责人得到的记录可靠。函证回函是注册会计师从独立于被审计单位外部获得的，所以比直接从被审计单位人员得到的记录更可靠。 (4)银行函证的回函比银行存款余额调节表可靠。这是因为银行回函是从被审计单位外部得到，银行存款余额调节表是被审计单位自己编制的，所以银行函证的回函更可靠。 【答案解析】： 【该题针对“审计证据的性质”知识点进行考核】
【例题1】注册会计师在对ABC股份有限公司2007年度财务报表进行审计时，按照审计准则要求对有关应收账款进行了函证，并实施了其他必要的审计程序，但最终仍有应收账款业务的重大错报未能查出。你认为注册会计师的行为属于（ ）。 A.没有过失 B.普通过失 C.重大过失 D.欺诈 【答案】A 【点评】所谓过失，是指注册会计师在一定条件下，缺少应有的谨慎，最终导致重大错报未能查出。也就是说，过失是因为注册会计师未能严格遵守审计准则要求实施审计程序，也没有保持应有的职业谨慎，最终导致重大错报未能查出。但由于审计测试技术和内部控制的固有局限性，注册会计师即便遵守了审计准则的要求，实施了必要的审计程序，也只能合理保证将重大的错报予以揭示，而不能揭示全部错误，此时注册会计师没有过失，不负法律责任。如果注册会计师没有严格遵守审计准则的要求实施必要的审计程序，没有保持应有的职业谨慎，从而导致重大错报未能查出，那么通常认为这属于普通过失。如果是根本就没有遵守审计准则实施审计程序，从而导致重大错报未能查出，通常认为其负有重大过失责任。 此题中，注册会计师按照审计准则的要求实施了函证和其他必要的审计程序，但由于审计测试技术（抽样技术）的固有局限性导致其未能检查出重大错报，注册会计师没有过失，不负法律责任，因此答案是A项。本题中，“并实施了其他必要的审计程序”是判断注册会计师责任的关键词，用以表明注册会计师已经实施了必要的审计程序，从而判断注册会计师已经严格遵守了审计准则的要求。 【例题2】在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的下列事项中，属于资产负债表日后调整事项的是（ ）。 A.新证据表明资产负债表日对长期建造合同应计收益的估计存在重大误差 B.自然灾害导致资产重大损失 C.计划对资产负债表日存在的债务进行债务重组 D.外汇汇率发生较大变动 【答案】A 【解答】选项A属于资产负债表日后调整事项；选项B和D属于资产负债表日后非调整事项；选项C不属于资产负债表日后事项。 【例题3】某上市公司2005年度财务会计报告批准报出日为2006年4月10日。公司在2006年1月1日至4月10日发生的下列事项中，属于资产负债表日后调整事项的是（ ）。 A.发现2005年购入的一项固定资产漏提折旧 B.因遭受水灾上年购入的存货发生毁损100万元 C.公司董事会提出2005年度利润分配方案为每10股送3股股票股利 D.公司支付2005年度财务会计报告审计费40万元 【答案】A 【解答】调整事项的特点是：①在资产负债表日或以前已经存在，在资产负债表日后得以证实的事项；②对按资产负债表存在状况编制的会计报表产生重大影响的事项。选项A符合调整事项的特点；选项B和C属于资产负债表日后事项中的非调整事项；公司支付2005年度财务会计报告审计费40万元不属于资产负债表日后事项。 【点评】资产负债表日后调整事项是指由于资产负债表日后获得新的或进一步的证据，以表明依据资产负债表日存在状况编制的会计报表已不再具有有用性，应依据新发生的情况对资产负债表日所反映的收入、费用、资产、负债以及所有者权益进行调整。调整事项的特点是：①在资产负债表日或以前已经存在，在资产负债表日后得以证实的事项；②对按资产负债表日存在状况编制的会计报表产生重大影响的事项。应注意的是，报告年度或以前年度销售的商品，在年度财务会计报告批准报出前退回，无论金额大小，均应按资产负债表日后事项的调整事项处理，冲减报告年度的主营业务收入以及相关的成本、税金等。 非调整事项是指在资产负债表日该状况并不存在，而是期后才发生或存在的事项。非调整事项的特点是：①资产负债表日并未发生或存在，完全是期后新发生的事项；②对理解和分析财务报告有重大影响的事项。 【例题4】M公司的会计政策规定，入库产成品按实际生产成本入账，发出产成品按先进先出法核算。2003年12月31日，M公司甲产品期末结存数量为1200件，期末余额为5210万元，M公司2003年度甲新产品的相关明细资料如下（数量单位为件，金额单位为人民币万元，假定期初余额和所有的数量，入库单均无误）：在进行相关测试后，A注册会计师应提出的审计调整建议是（ ）。 A.调增营业成本190万元 B.调减营业成本190万元 C.调增营业成本240万元 D.调减营业成本240万元 【答案】D 【解答】当期发出存货的成本＝2500＋（2040＋7360＋3150）－（700×＋500×）＝9600万元；M公司计算的发出存货成本是9840万元，所以应当调减240万元。 【点评】存货发出的计价方法分为四种，分别为： （1）个别计价法，采用这一方法是假设存货具体项目的实物流转与成本流转相一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。 （2）先进先出法是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。 （3）加权平均法是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货成本的一种方法。 （4）移动平均法是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。 【例题5】（2005年）A注册会计师在设计与存货项目相关的审计程序时，确定了以下审计策略，其中，不正确的是（ ）。 A.对单位价值较高的存货，以实施实质性程序为主 B.对由少数项目构成的存货，以实施实质性程序为主 C.对单位价值较高的存货，以实施控制测试程序为主 D.实施实质性程序时，检查存货的范围取决于存货的性质和样本选择方法。 【解答】C 【点评】首先明确一点，监盘程序是集观察、实地盘点和检查于一体的集合程序，其中最主要的是实地盘点。监盘程序可以在控制测试时使用，主要是测试有关项目的内部控制情况，比如对存货制度进行测试，但监盘程序主要是在实质性程序时使用，主要是测试有关资产项目是否存在。注册会计师在对存货内部控制进行测试后，需要对存货的内部控制情况进行评价，以确定执行何种程度的存货实质性程序。比如，存货项目比较少时，应当以实质性程序为主，此时对于单位价值较高的存货项目，注册会计师应执行的实质性程序，而对于单位价值较低的存货项目，则应以控制测试为主。 【例题6】A和B注册会计师对XYZ股份有限公司2006年度会计报表进行审计。该公司2006年度末发生购并、分立和债务重组行为，供产销形势与上年相当。该公司提供的未经审计的2006年度合并会计报表附注的部分内容如下（金额单位：人民币万元）： 固定资产原价和累计折旧项目附注：固定资产原价/累计折旧=49580/112962006年年末余额 要求：假定上述附注内容中的年初数和上年比较数均已审定无误，你作为A和B注册会计师，在审计计划阶段，请运用专业判断，必要时运用分析程序方法，分别指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处，并简要说明理由。 【解答】内容（2）中可能存在2处不合理之处：一是“累计折旧-土地”的本年增加数为15万元，这与国家规定的土地不提折旧的要求相悖；二是“固定资产原价-房屋及建筑物”的本年减少数为21万元，小于“累计折旧-房屋及建筑物”的本年减少数（31万元）。而根据会计核算的基本原理，考虑固定资产净残值率这一因素，即便这些减少的房屋及建筑物已提足折旧，其累计折旧数也应小于相应的固定资产原价。 【点评】企业进行生产经营，固定资产也是在不断更新的过程中，但如果累计折旧率逐年增大，说明更新速度没有淘汰的快，资产老化率越来越严重，报废和闲置的可能性就越高。而固定资产闲置说明固定资产可能已经没有或者大大降低了使用价值，发生减值的可能性将增加，也就是固定资产发生损失的可能性将增加。 【例题7】下列说法正确的是（ ）。 A.重要性水平越高，审计风险越低 B.重要性水平越低，应当获得的审计证据越多 C.样本量越大，抽样风险越大 D.可容忍误差越小，需选取的样本量越大 【解答】ABD 【点评】注册会计师应当考虑重要性水平与审计风险之间存在的反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要性水平指的是金额的大小。注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平。 比如，对于同一被审计单位，注册会计师确定重要性水平为10 000元和100元对注册会计师审计风险的影响就存在较大差异。10 000元的重要性水平意味着即使未查出的错报为8 000元，注册会计师出具无保留意见仍然是恰当的；而重要性水平为100元，如果未查出错报达到8 000元而出具了无保留意见，则属于不恰当审计意见，审计风险很高。
